Entre las PASO y las elecciones generales, por iniciativa del ministro de Economía Sergio Massa, surgió un Proyecto de Ley para modificar la Ley del Impuesto a las Ganancias (LIG), aliviando la carga del gravamen sobre empleados en relación de dependencia, jubilados, pensionados y sujetos con cargos públicos a partir del año 2024.
Fue así como apareció el Impuesto a los Mayores Ingresos (“IMI”), que se materializó en la Ley 27.725, publicada en el Boletín Oficial el 6 de octubre pasado. El antecedente ideológico está en el Decreto 473/23 (B.O. 12/09/2023) que había elevado considerablemente el “piso” del impuesto de $ 700.875 dispuestos en agosto a 15 Salarios Mínimos. Vitales y Móviles (SMVM), es decir, casi $ 1.8 millones en aquel momento.
El IMI es un impuesto cedular, no atiende a todas las manifestaciones de capacidad contributiva del sujeto sino únicamente a las mencionadas en el primer párrafo.
De acuerdo a la ley, constituyen “mayores ingresos”, en los términos del IMI, los provenientes de:
Cargos públicos, excepto los obtenidos por Magistrados, Funcionarios y Empleados del Poder Judicial de la Nación y de las provincias y del Ministerio Público de la Nación nombrados a partir del año 2017, inclusive, y por quienes se desempeñen como secretario de Estado en adelante y diputados y senadores del Poder Legislativo.Empleo en relación de dependencia, excepto los que se abonen a directores, síndicos y miembros de consejos de vigilancia de sociedades anónimas y cargos equivalentes de administradores y miembros de consejos de administración de otras sociedades, asociaciones, fundaciones y cooperativas.Jubilaciones y pensiones, excepto los provenientes de los consejeros de las sociedades cooperativas y de las asignaciones mensuales y vitalicias reconocidas a presidentes y vicepresidentes de la Nación dispuestas por la Ley 24.018.Quienes obtengan los mayores ingresos mencionados podrán deducir, como único concepto, un mínimo no imponible equivalente a la suma de 180 SMVM anuales. “No podrá deducirse ningún otro concepto que autorice esta ley”. Esta única deducción rompe la filosofía del impuesto a las ganancias que busca medir la capacidad contributiva en la renta neta, la que surge de detraerle a los ingresos los “gastos necesarios”, además de los montos mínimos para una vida digna. Así las cosas, las retenciones por jubilación, obra social, no impactarán a efectos de este nuevo impuesto cedular.
Los ingresos excluidos de la definición de “Mayores ingresos” estarán sujetos al gravamen sobre la base de las “generales de la ley”, es decir, luego de deducir las deducciones personales (mínimo no imponible, cargas de familia y deducción especial) y las generales (aportes jubilatorios y de obra social, seguro de vida, etc.).
No es en vano recordar que las sumas que implican las deducciones personales en la práctica son valores realmente exiguos, lo mismo sucede con los topes que tienen las deducciones generales. Luego de estas magras deducciones, quedarán sometidos a la escala del art. 94 de la LIG; en la mayoría de los casos aplicará la alícuota máxima (35%).
Los “mayores ingresos”, por su parte, en caso de superar el mínimo no imponible especial, quedarán sujetos a una escala progresiva particular, con alícuotas que inician en el 27% y tienen como máximo el 35%.
Una curiosidad de esta escala es que la progresividad se mide en términos de SMVM, lo cual vemos como algo positivo, dado que genera un mecanismo de corrección “automático”. También a favor, los tramos de la escala son mucho más progresivos que los del art. 94 de la LIG.
A fin de tener una idea de números, el SMVM vigente a partir del 1 de diciembre de 2023 será de $ 156.000. El mínimo no imponible del IMI sería entonces de $ 28.080.000. Considerando que este impuesto regirá a partir del 1 de enero de 2024, podríamos esperar que el mínimo no imponible para el primer semestre del próximo año esté próximo a los $ 30 millones.
Sin mucho esfuerzo, se advierte que la Ley 27.725 desvirtúa el impuesto a las ganancias, ya que no importa tanto la capacidad contributiva, sino la modalidad –el tipo de contrato– de trabajo. Esto no es nuevo, pero aquí se agrava a niveles groseros.
Una misma actividad, con ingresos en el año 2024 que representen hasta 180 SMVM, ejercida en relación de dependencia no estará sujeta al impuesto, mientras que si se la realiza en forma autónoma tendrá una carga fiscal muy cerca del máximo.
Peor aún. Es tan evidente la falta de consideración de la capacidad contributiva en el IMI que, una familia sin hijos o con 1 hijo o 2, 3, 4 hijos tendrá la misma carga fiscal que un sujeto soltero y sin hijos. La situación es grosera: un impuesto que debe ser personal deja de serlo.
Con la Ley 27.725 se produce incluso la discriminación para quienes están en relación de dependencia. Es tan imprecisa la redacción de la norma, que la literalidad in extremis parecería indicar que un empleado de una sociedad, que además es empleado en relación de dependencia, quedaría excluido del IMI por sus salarios. ¿Habrá sido ese el propósito del “legislador”? De la lectura del Mensaje de Elevación del Proyecto de Ley, parecería ser que no. Nada se menciona allí de un especial castigo para quienes sean directores o miembros del órgano de administración de una sociedad.
La falta de certeza en este punto es patente. Es cierto que aún falta la reglamentación, esperemos que venga a aclarar, no a oscurecer.
Lo que sí vemos muy claro es que la cedularización no era necesaria, la solución no pasa por ahí.
No se desconoce en lo absoluto que el impuesto a las ganancias sobre personas humanas alcanza a los ingresos y no a las ganancias, que está totalmente distorsionado y que asfixia a todos sujetos –no sólo a los empleados, jubilados o trabajadores públicos– por medir pésimamente su capacidad contributiva.
Sin embargo, la solución que debió adoptarse pasaba por:
la recomposición de las deducciones personales y generales a valores reales yla recomposición de los tramos de la escala del art. 94. Para todo lo anterior, sería razonable utilizar como parámetros cantidades de SMVM, tal vez la única buena idea de la Ley 27.725. De esta forma, el impuesto se hubiera corregido para todos los contribuyentes, sin dejar de lado a los autónomos.Hay una perlita, que no debe pasar desapercibida: la Ley 27.725 impide aplicar quebrantos generales de años anteriores contra las ganancias de este impuesto cedular. Es más gravoso de lo que parece.
Por eso, existen algunas dudas sobre este nuevo impuesto que regirá a partir del 1º de enero próximo. Otra, muy importante, es cómo se cubrirá el agujero fiscal de $ 1 billón al año. Finalmente, nos preguntamos si llegará a aplicarse, porque albergamos la esperanza de que, antes de fin de año, una ley correctiva ponga las cosas en su lugar.
Martín R. Caranta es socio de Lisicki Litvin y Asoc.